Steuertipp: Steuerfalle bei Einbringung einer Arztpraxis in ein MVZ

Um ein radiologisches MVZ zu gründen, wird nicht selten eine bestehende Praxiseinheit, sei es als Einzelpraxis oder (überörtliche) BAG, in ein zu gründendes MVZ – entweder in der Rechtsform einer Personengesellschaft (MVZ-GbR) oder Kapitalgesellschaft (MVZ-GmbH) – im Wege einer steuerneutralen Umwandlung angestrebt (Paragraph 20 und 24 des Umwandlungssteuergesetztes). Steuerneutralität bedeutet, dass durch den Umwandlungsprozess keine Steuerbelastung für die beteiligten Ärzte ausgelöst werden soll. Allerdings lässt die Finanzverwaltung eine solche Steuerneutralität nur in ganz bestimmten Grenzen zu. Werden diese nicht eingehalten, wird ein Praxisverkauf zum vollen Wert unterstellt, obwohl kein Geld fließt. Das führt bei den einbringenden Ärzten zu einem Liquiditätsverlust, den es zu vermeiden gilt.

Was ist der Praxiswert?

Jede gut funktionierende Praxis baut im Laufe der Zeit einen Praxiswert auf, der sich aus einen materiellen und einen immateriellen Bestandteil zusammensetzt. Der materielle Wert beinhaltet beispielsweise die Einrichtungsgegenstände, medizinischen Geräte, EDV-Anlagen, Praxis-Software und Vorräte an Praxisverbrauchsartikeln sowie betriebliche Immobilien. Oft ist der Buchwert dieser Wirtschaftsgüter niedriger, als das, was sie zum Zeitpunkt der Einbringung in ein MVZ tatsächlich wert sind. In ihnen schlummern dann stille Reserven. Stille Reserven können aber auch im immateriellen, ideellen Praxiswert enthalten sein. Das sind dann versteckte Werte, die die Praxis zusätzlich besitzt. In Arztpraxen ist er vorwiegend das Resultat aus Leistung und Vertrauensverhältnis, das der Arzt zu seinen Patienten aufgebaut hat. Untrennbar im Praxiswert enthalten ist in jedem Fall auch die Zulassung von der KV, ohne die eine niedergelassene Tätigkeit im gesperrten Planungsbereich nicht möglich wäre. Sie bildet mit den übrigen Praxisbestandteilen ein einheitliches Chancenpaket. Obwohl die Zulassung an sich nicht handelbar und vielmehr im Wege des Nachbesetzungsverfahrens vergeben wird, macht sie dennoch einen wertbildenden Faktor aus und trägt faktisch dazu bei, dass die Praxis mehr wert ist, als es in den Büchern steht.

Einbringung der Praxis in eine MVZ-GmbH

Bei der Umwandlung einer BAG GbR, mit beispielsweise zwei Gesellschaftern, in eine – steuerlich attraktivere – MVZ-GmbH spricht man im Steuerrecht von der Einbringung gegen Anteilsgewährung. Die MVZ-GmbH ermöglicht eine unbegrenzte Anzahl angestellter Ärzte, senkt das persönliche wirtschaftliche Risiko durch ihre beschränkte Haftung und bietet im Vergleich zur GbR steuerliche Vorteile – insbesondere durch die sogenannte Thesaurierungsbesteuerung auf Ebene der GmbH. Die Attraktivität dieses Modells steigt zusätzlich durch die geplante Senkung des Körperschaftsteuersatzes ab 2028. Dieser soll jährlich um einen Prozentpunkt sinken – von derzeit 15 Prozent auf zehn Prozent im Jahr 2032. Im Gegenzug ist natürlich einzukalkulieren, dass die GmbH kraft Rechtsform gewerbesteuerpflichtig ist. Da die BAG GbR in der neuen GmbH aufgeht und nur unter anderer Firmierung weiter existiert, ist die Finanzverwaltung großzügig und belässt diesen Vorgang steuerfrei. Eine der Voraussetzungen ist aber, dass alle wesentlichen Betriebsgrundlagen von der bisherigen Praxis auf die MVZ-GmbH übertragen werden.

Dies vorausgeschickt, wird nun die Einbringung in eine MVZ-GmbH durch die Finanzverwaltung erschwert, die die Umwandlung einer Praxis in eine MVZ-GmbH – unter Anwendung der sogenannten Vertragsarztvariante – nicht steuerneutral zulassen will. Sozialrechtlich ist die Vertragsarztvariante bei Gründung einer MVZ-GmbH nämlich nicht dogmatisch sauber gelöst worden. Das ist dem Finanzamt ein Dorn im Auge, so dass sich Ärzte neuerdings auch auf steuerliche Fallstricke einstellen müssen.

Die sozialrechtliche Sichtweise

An der vertragsärztlichen Versorgung können zugelassene MVZ teilnehmen, in denen Ärzte entweder als Angestellte oder Vertragsärzte tätig sind. Letzteres nennt man Vertragsarztmodell. Damit ein MVZ gesetzlich versicherte Patienten behandeln und abrechnen darf, braucht es eine eigene Zulassung zur Teilnahme an der vertragsärztlichen Versorgung. Bei Gründung des MVZ im Vertragsarztmodell soll der Arzt seinen öffentlich-rechtlichen Status als Vertragsarzt beibehalten. Die Vertragsarztzulassung geht deshalb vertragsarztrechtlich nicht auf das MVZ über, sondern soll vielmehr „ruhen“ und von der Zulassung des MVZ „überlagert“ werden. Diese Annahme ist vertragsarztrechtlich unproblematisch, weil das MVZ, wie beschrieben, ohnehin eine eigene institutionelle Zulassung erhält. Dadurch, dass die persönliche Zulassung des im MVZ tätigen Vertragsarztes ruht, müssen, genauso wie im Angestelltenmodell, alle Leistungen des Vertragsarztes fortan über die Abrechnungsnummer und gesonderte Zulassung des MVZ abgerechnet werden. Eine eigene Abrechnung des Arztes aufgrund seiner persönlichen Zulassung ist nicht mehr möglich.

Im Anstellungsmodell hingegen bringt ein Arzt seine Praxis in ein neu zu gründendes MVZ ein und verzichtet im Zuge der Einbringung – zugunsten einer Anstellung bei diesem MVZ – auf seine Zulassung. Der „Statuswechsel“ führt dazu, dass der Versorgungsauftrag des Arztes – im Unterschied zum Vertragsarztmodell – somit in der institutionellen Zulassung des MVZ insgesamt mitaufgeht. Deshalb ist der auf einer Arztstelle tätige Arzt – genauso wie der Vertragsarzt im Vertragsarztmodell – nicht mehr auf Basis der eigenen Zulassung, sondern nur noch auf der Zulassung des MVZ tätig.

Verzichtet ein Vertragsarzt in einem gesperrten Planungsbereich auf seine Zulassung, um in seinem MVZ als Angestellter tätig zu werden, so kann der Zulassungsausschuss das Anstellungsmodell nur dann genehmigen, wenn der Arzt dort auch tatsächlich eine abhängige Beschäftigung und keine selbstständige Tätigkeit ausübt. Eine abhängige Beschäftigung sei bei Ärzten jedenfalls dann ausgeschlossen, wenn der einbringende Arzt das MVZ beherrscht. Eine solche Rechtsmacht ist in jedem Fall bei einem Gesellschafter-Geschäftsführer gegeben, der mindestens 50 Prozent der Anteile am Stammkapital des MVZ hält. Für eine GmbH mit nur einem Gesellschafter folgt hieraus, dass er nicht als abhängig Beschäftigter seiner GmbH angesehen werden kann. Die Gründung der MVZ-GmbH unter Anwendung des Anstellungsmodells ist in dieser Konstellation also nicht möglich. Die Ärzte sind also ausschließlich auf die Möglichkeit, das MVZ nach dem Vertragsarztmodell gründen zu können, verwiesen (Urteil des Bundessozialgerichts vom 26. Januar 2022, Az. B 6 KA 2/21 R).

Die Finanzverwaltung vertritt dabei nun die Auffassung, dass die steuerneutrale Einbringung einer Praxis in eine MVZ-GmbH ausgeschlossen ist, wenn im Zuge der Einbringung die von der KV vergebene Zulassung des einbringenden Vertragsarztes vertragsarztrechtlich nicht auf das MVZ übertragen, sondern nur „ruhend gestellt“ werden muss. Die Finanzverwaltung geht dann vom Zurückbehalten einer funktional wesentlichen Betriebsgrundlage aus. Dadurch kommt es zu einer Aufdeckung der stillen Reserven, die zum Regelsteuersatz versteuert werden müssen (Verfügung des Landesamtes für Steuern Niedersachsen vom 21. Februar 2022, S 2134a 6 St222 / St221).

Da die Versagung der steuerneutralen Einbringung im Konflikt zur sozialrechtlichen Rechtsprechung steht, sind MVZ-Gründer nun in einer rechtlich misslichen Lage. Die Versagung der Angestelltenvariante im Gründungsprozess steht in steuerrechtlichem Konflikt mit der Auffassung der Finanzverwaltung, die Einbringung steuerneutral ausschließen zu wollen.

Ziel der Einführung von medizinischen Versorgungszentren vor über 20 Jahren war, die Verbesserung der Versorgungsstruktur im Gesundheitssektor in Deutschland zu gewährleisten. Im Zuge der Krankenhausreform und der damit angestoßenen Ambulantisierung bisher überwiegend stationär erbrachter Leistungen wird die Bedeutung der MVZ in Zukunft noch weiter zunehmen. In Anbetracht dieser wichtigen Schlüsselposition ist es umso wichtiger hervorzuheben, dass die zukünftige Entwicklung der MVZ wesentlich davon abhängt, welche Interessen sich durchsetzen lassen. Vor dem Hintergrund, langfristig ein funktionierendes Gesundheitssystem etablieren zu wollen, sollte durch steuerliche Erleichterungen die Gründung ebensolcher gefördert und nicht erschwert werden. Aufgrund der hohen steuerlichen Auswirkung sollten also Ärzte, die die Gründung eines MVZ planen, sich rechtzeitig juristischen Rat einholen, um sich zumindest steuerlich abzusichern.